Contexto y naturaleza de la decisión

El Consejo de Estado, en calidad de tribunal de segunda instancia, emitió una sentencia el 10 de julio de 2025 que resolvió el recurso de apelación interpuesto por una compañía en reorganización contra la decisión del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. La providencia judicial ratificó la legalidad de la liquidación oficial de revisión y la sanción por inexactitud impuesta por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) sobre la declaración de IVA correspondiente al tercer bimestre del año gravable 2016.

Antecedentes fácticos y procesales

La empresa demandante presentó originalmente su declaración de IVA para el periodo mencionado, la cual fue corregida posteriormente sin modificar el saldo a pagar. Posteriormente, la DIAN emitió una liquidación oficial de revisión en 2020, reclasificando ingresos inicialmente reportados como exentos a gravados y aplicando una sanción por inexactitud equivalente al 100% de la diferencia tributaria. La sociedad interpuso recurso de reconsideración que fue negado, lo que motivó la interposición de una demanda de nulidad y restablecimiento del derecho. El litigio se centró en la procedencia de la exención del impuesto al valor agregado prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, que exonera del IVA la venta de materias primas, partes, insumos y bienes terminados a usuarios industriales de bienes o servicios ubicados en zonas francas, bajo ciertas condiciones. La empresa argumentó que cumplía estos requisitos, pues las ventas se efectuaron a usuarios debidamente calificados y que los bienes vendidos eran necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios. La DIAN sostuvo que el requerimiento especial fue notificado dentro del término legal y cuestionó que la empresa no acreditó la entrega material y efectiva de los bienes en la zona franca, requisito indispensable para aplicar la exención. Además, alegó que la sanción por inexactitud era procedente debido a que se declararon ingresos exentos inexistentes, configurando una conducta sancionable.

Consideraciones y fundamentos de la Sala

La Sala de lo Contencioso Administrativo inició su análisis con la integración del quórum y la delimitación del objeto de apelación, señalando que el apelante se limitó a reiterar argumentos sin exponer de forma concreta sus reparos, lo cual afecta el ejercicio del derecho a la defensa y la revisión judicial. En relación con la exención del IVA, la Sala recordó que el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario establece la exención para ventas desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de zonas francas, siempre que los bienes sean necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios. La jurisprudencia y la normativa aduanera complementaria exigen que la operación se configure como exportación definitiva, lo cual implica que los bienes deben ingresar efectivamente a la zona franca y ser recibidos por el usuario industrial. La Sala enfatizó que la carga de la prueba sobre el cumplimiento de los requisitos para la exención recae sobre el contribuyente. En este caso, los documentos aportados por la empresa (órdenes de cargue, remisiones, facturas y otros soportes) no acreditaron el ingreso material de las mercancías a la zona franca, ni contaban con la autorización del operador de la zona franca correspondiente. La DIAN aportó informes y registros de sus sistemas informáticos que evidenciaron la ausencia de movimientos de las mercancías objeto de la venta hacia las zonas francas. Se concluyó que existían indicios razonables de que los bienes vendidos no ingresaron a zona franca, lo que desvirtúa la presunción de buena fe y justifica la reclasificación de los ingresos a operaciones gravadas. Por lo tanto, la exención solicitada no procedía. Respecto a la sanción por inexactitud, la Sala sostuvo que ante la inexistencia de la exención y la falta de una interpretación razonable y sustentada de la norma tributaria por parte del contribuyente, la imposición de la sanción en la tarifa máxima del 100% resultaba ajustada a derecho. No se configuró una diferencia de criterios, sino una declaración de ingresos exentos inexistentes que generaron un menor impuesto a cargo. Finalmente, la Sala confirmó la sentencia de primera instancia y decidió no condenar en costas, por no haberse probado la causación de las mismas.

Impacto y relevancia jurídica

Esta decisión reafirma la interpretación restrictiva y rigurosa de los requisitos para acceder a la exención del IVA en ventas a usuarios industriales de zonas francas, especialmente la necesidad de probar el ingreso físico de las mercancías a la zona franca como condición esencial para considerar la operación como exportación definitiva y, por ende, exenta del impuesto. Además, clarifica la responsabilidad probatoria del contribuyente en materia tributaria, destacando que no basta con aportar documentos comerciales, sino que es indispensable demostrar el cumplimiento de los requisitos normativos y aduaneros para obtener beneficios fiscales. Asimismo, la sentencia ratifica la aplicación de sanciones por inexactitud cuando se declare improcedentemente una exención tributaria sin sustento razonable, consolidando la jurisprudencia en materia de fiscalización y control tributario. En conclusión, la providencia del Consejo de Estado contribuye a delimitar el alcance de las exenciones tributarias en el ámbito del IVA y fortalece los controles para evitar prácticas que puedan afectar el recaudo fiscal, garantizando el cumplimiento de las normas tributarias y aduaneras vigentes.

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Consejo de Estado confirma sanción tributaria por improcedencia de exención de IVA en ventas a zonas francas

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